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La CRCC
de Paris
Les missions du commissaire aux comptes

Domaines d'intervention

Les cas de nomination obligatoire d'un commissaire aux comptes sont listés dans un tableau de synthèse édité par la CNCC (Compagnie Nationale des Commissaires aux comptes).

Télécharger le tableau de synthèse des cas de nomination obligatoire d'un CAC (format PDF)

Conditions de nomination

Procédure

La nomination du commissaire aux comptes se fait soit par désignation dans les statuts, soit par décision de l'assemblée générale ou de l'organe compétent de l'entité contrôlée, soit en cas de carence ou de récusation par décision de justice.

Sous réserve de l'exception de la désignation par l'autorité judiciaire, la décision de nomination d'un commissaire aux comptes se caractérise par la liberté de choix laissée à l'entité assujettie au contrôle légal.

Pour les sociétés faisant appel public à l'épargne, l'AMF doit être informée au préalable de la candidature et donner un avis avec ou sans réserves (article R. 823- 1 C . com.). Pour les établissements publics de l'Etat, la nomination est faite par le Ministre de l'économie et des finances après avis de l'AMF (article 135 de la loi de sécurité financière).

Nombre de commissaires aux comptes

Le principe est celui de la nomination obligatoire d'un commissaire aux comptes dans les structures juridiques entrant dans le champ du contrôle légal.

Par exception, sont notamment tenus de désigner deux commissaires aux comptes :

  • Les sociétés commerciales astreintes à la publication de comptes consolidés ;
  • Les mutuelles publiant des comptes combinés ;
  • Les partis et groupements politiques ;
  • Les établissements de crédit dépassant certains seuils ;
  • Les établissements publics de l'Etat qui établissent des comptes consolidés.

Toute personne ou entité peut décider de se doter volontairement d'un ou plusieurs commissaires aux comptes après avoir recueilli l'accord des associés.

Durée des fonctions

Les fonctions de commissaire aux comptes titulaire et suppléant ont une durée légale de six exercices, que la nomination soit volontaire ou obligatoire.

Article L.823-3 du code du commerce

Les commissaires aux comptes sont nommés pour six exercices. Leurs fonctions expirent après la délibération de l'assemblée générale ou de l'organe compétent qui statue sur les comptes du sixième exercice. Le commissaire aux comptes nommé en remplacement d'un autre ne demeure en fonction que jusqu'à l'expiration du mandat de son prédécesseur.

Le commissaire aux comptes est investi d'une mission légale : sa nomination ne peut être ni rétroactive, ni reconduite tacitement. Sauf exceptions prévues par la loi, le mandat du commissaire aux comptes peut être indéfiniment renouvelé au sein de l'entité dans laquelle il exerce sa mission. S'il est proposé à l'assemblée de ne pas le renouveler, le commissaire aux comptes peut, s'il le sollicite, être entendu par l'assemblée générale (article L. 823- 5 C . com.).

Défaut de nomination de commissaire aux comptes

Le défaut de nomination d'un commissaire aux comptes par une entité astreinte au contrôle légal ou sa désignation irrégulière est susceptible d'avoir de graves conséquences tant à l'égard de l'entité que de ses dirigeants.

Article L. 820-3-1 du code de commerce

Les délibérations de l'organe mentionné au premier alinéa de l'article L. 823-1 prises à défaut de désignation régulière de commissaires aux comptes ou sur le rapport de commissaires aux comptes nommés ou demeurés en fonctions contrairement aux dispositions du présent titre ou à d'autres dispositions applicables à la personne ou à l'entité en cause sont nulles. L'action en nullité est éteinte si ces délibérations sont expressément confirmées par l'organe compétent sur le rapport de commissaires aux comptes régulièrement désignés.

Suppléant

Les entités ayant l'obligation de nommer un commissaire aux comptes ou celles qui choisissent d'en désigner un volontairement, sont tenu de nommer un commissaire aux comptes suppléant dans les mêmes conditions que le titulaire. Le commissaire aux comptes suppléant est appelé à remplacer le titulaire, en cas de refus, d'empêchement, de démission ou de décès.

Article L. 823-1 alinéa 2 et 3 du code de commerce

Un ou plusieurs commissaires aux comptes suppléants, appelés à remplacer les titulaires en cas de refus, d'empêchement, de démission ou de décès sont désignés dans les mêmes conditions.
Les fonctions du commissaire aux comptes suppléant appelé à remplacer le titulaire prennent fin à la date d'expiration du mandat confié à ce dernier, sauf si l'empêchement n'a qu'un caractère temporaire. Dans ce dernier cas, lorsque l'empêchement a cessé, le titulaire reprend ses fonctions après l'approbation des comptes par l'assemblée générale ou l'organe compétent.

Récusation ou relèvement judiciaire

La procédure de récusation est applicable à toutes les personnes ou entités pour lesquelles le commissaire aux comptes a été nommé de manière volontaire ou obligatoire. Elle est enfermée dans de brefs délais.

Article L. 823-6 du code de commerce

Un ou plusieurs actionnaires ou associés représentant au moins 5 % du capital social, le comité d'entreprise, le ministère public, l'Autorité des marchés financiers pour les personnes faisant publiquement appel à l'épargne et entités peuvent, dans le délai et les conditions fixées par décret en Conseil d'Etat, demander en justice la récusation pour juste motif d'un ou plusieurs commissaires aux comptes.
Les dispositions de l'alinéa précédent sont applicables, en ce qui concerne les personnes autres que les sociétés commerciales, sur demande du cinquième des membres de l'assemblée générale ou de l'organe compétent.
S'il est fait droit à la demande, un nouveau commissaire aux comptes est désigné en justice. Il demeure en fonctions jusqu'à l'entrée en fonctions du commissaire aux comptes désigné par l'assemblée ou l'organe compétent.

Le relèvement judiciaire peut être demandé à tout moment au cours de l'exercice du mandat du commissaire aux comptes.

Article L. 823-7 du code de commerce

En cas de faute ou d'empêchement, les commissaires aux comptes peuvent, dans les conditions fixées par décret en Conseil d'Etat, être relevés de leurs fonctions avant l'expiration normale de celles-ci, sur décision de justice, à la demande de l'organe collégial chargé de l'administration, de l'organe chargé de la direction, d'un ou plusieurs actionnaires ou associés représentant au moins 5 % du capital social, du comité d'entreprise, du ministère public ou de l'Autorité des marchés financiers pour les personnes faisant publiquement appel à l'épargne et entités.
Les dispositions de l'alinéa précédent sont applicables, en ce qui concerne les personnes autres que les sociétés commerciales, sur demande du cinquième des membres de l'assemblée générale ou de l'organe compétent.

Démission

Le commissaire aux comptes doit par principe exercer sa mission jusqu'à échéance normale de son mandat et ce n'est que par exception qu'il a cependant le droit de démissionner.

Le nouveau code de déontologie de la profession ne prévoit plus expressément la démission pour convenance personnelle alors que cette possibilité était envisagée sous l'empire de l'ancien code, article 12 alinéa 2.

Article 19 du code de déontologie

Le commissaire aux comptes exerce sa mission jusqu'à son terme. Il a cependant le droit de démissionner pour des motifs légitimes.
Constitue un motif légitime de démission :
   - la cessation définitive d'activité ;
   - un motif personnel impérieux, notamment l'état de santé ;
   - les difficultés rencontrées dans l'accomplissement de la mission, lorsqu'il n'est pas possible d'y remédier ;
   - la survenance d'un événement de nature à compromettre le respect des règles applicables à la profession, et notamment à porter atteinte à l'indépendance ou à l'objectivité du commissaire aux comptes.
Le commissaire aux comptes ne peut démissionner pour se soustraire à ses obligations légales relatives notamment :
   - à la procédure d'alerte ;
    - à la révélation de faits délictueux au procureur de la République ;
    - à la déclaration de sommes ou d'opérations soupçonnées d'être d'origine illicite ;
    - à l'émission de son opinion sur les comptes.
Il ne peut non plus démissionner dans des conditions génératrices de préjudice pour la personne ou l'entité concernée. Il doit pouvoir justifier qu'il a procédé à l'analyse de la situation.

Contenu des missions

Les commissaires aux comptes sont investis d'une mission générale qui comporte une mission d'audit conduisant à la certification et des missions de vérifications spécifiques.

Par ailleurs, en leur qualité de commissaires aux comptes de l'entreprise, ils effectuent des interventions connexes à leur mission générale, consécutives à des opérations particulières ou à des événements nécessitant leur intervention.

Mission générale : audit et certification

Les commissaires aux comptes certifient que les comptes annuels sont réguliers et sincères et donnent une image fidèle du résultat des opérations de l'exercice écoulé ainsi que de la situation financière et du patrimoine de la société à la fin de cet exercice.

Article L. 823-9 du code de commerce

Les commissaires aux comptes certifient, en justifiant de leurs appréciations, que les comptes annuels sont réguliers et sincères et donnent une image fidèle du résultat des opérations de l'exercice écoulé ainsi que de la situation financière et du patrimoine de la personne ou de l'entité à la fin de cet exercice.
Lorsqu'une personne ou une entité établit des comptes consolidés, les commissaires aux comptes certifient, en justifiant de leurs appréciations, que les comptes consolidés sont réguliers et sincères et donnent une image fidèle du patrimoine, de la situation financière ainsi que du résultat de l'ensemble constitué par les personnes et entités comprises dans la consolidation.
Sans préjudice des dispositions de l'article L. 823-14, la certification des comptes consolidés est délivrée notamment après examen des travaux des commissaires aux comptes des personnes et entités comprises dans la consolidation ou, s'il n'en est point, des professionnels chargés du contrôle des comptes desdites personnes et entités.

A cet effet ils mettent en œuvre un audit, en application des normes d'exercice professionnelles arrêtées par leur compagnie nationale, en conformité avec les normes internationales de l'IFAC. Ce contrôle légal s'exerce sur les comptes annuels décrits par la 4° directive (comptes sociaux) et la 7° directive (comptes consolidés) de l'Union européenne.

Mission générale : rapport sur les comptes annuels

Les commissaires aux comptes relatent dans leur rapport à l'assemblée générale ordinaire l'accomplissement de leurs missions. Ils expriment par leur certification, qu'ayant effectué leur mission ils ont acquis l'assurance raisonnable que les comptes annuels ne comportent pas d'anomalies significatives.

Le rapport sur les comptes annuels comporte :

  • Une première partie dans laquelle ils expriment leur opinion sur les comptes annuels. S'ils refusent de certifier ou s'ils certifient avec réserve, ils motivent leur position et en chiffrent si possible l'incidence. D'une manière plus générale, ils présentent toutes observations utiles à la bonne compréhension des comptes ;
  • Une seconde partie, dans laquelle les commissaires aux comptes présentent les observations qu'appellent les vérifications qu'ils sont tenus d'effectuer ;
  • Une troisième partie, dans laquelle ils justifient leurs appréciations : en application de l'article L. 823-9 C. Com., le commissaire aux comptes justifie de ses appréciations pour toutes les personnes ou entités dont les comptes annuels ou consolidés font l'objet d'une certification. Il s'agit d'une explication sur l'opinion émise.

Ils signalent à l'assemblée générale les irrégularités et inexactitudes dont ils ont eu connaissance au cours de leur mission.

La compagnie nationale des commissaires aux comptes, dans la perspective de l'émission des rapports, met ponctuellement, à la disposition des professionnels, des exemples de modèles de rapports en complément des dispositions résultant des normes 2-601 et 2-602 et de la NEP 705 "Justifications des appréciations" du référentiel normatif.

Mission générale : vérifications spécifiques

Les commissaires aux comptes vérifient la sincérité et la concordance avec les comptes annuels :

  • Des informations données dans le rapport de gestion ;
  • Des documents adressés aux actionnaires sur la situation financière et les comptes annuels.

Ils vérifient la sincérité et la concordance avec les comptes consolidés des informations données dans le rapport sur la gestion du groupe.

Les commissaires aux comptes s'assurent du respect de l'égalité entre les actionnaires. Ils contrôlent le respect des dispositions relatives aux actions ou parts sociales détenues par les administrateurs. Ils examinent les conventions intervenues entre la société et l'un de ses administrateurs ou entre deux sociétés ayant un administrateur commun en vue de présenter un rapport spécial à l'assemblée générale.

Les commissaires aux comptes examinent et formulent s'il y a lieu leurs observations sur les documents d'information financière prévisionnelle et les rapports explicatifs les accompagnant, que certaines sociétés et personnes morales sont tenues d'établir semestriellement ou annuellement.

Interventions spécifiques connexes

Les commissaires aux comptes sont appelés à intervenir ponctuellement et à établir un rapport spécial lorsque certains événements ou situations précisées par la loi se produisent et notamment dans les cas suivants :

  • Augmentation du capital en cas de compensation avec des créances sur la société et en cas de suppression du droit préférentiel de souscription ;
  • Emission d'obligations convertibles en actions ou échangeables contre des actions ;
  • Ouverture d'options de souscription ou d'achat d'actions au bénéfice des membres du personnel ;
  • Réduction du capital ;
  • Transformation de la société ;
  • Regroupement volontaire des actions non cotées ;
  • Paiement du dividende en actions
  • Certification du bilan en vue de la distribution d'acomptes sur les dividendes.

Révélations des faits délictueux

L'article L. 823-12, al. 2 du code de commerce fait obligation aux commissaires aux comptes de révéler au procureur de la République les faits délictueux dont il eu connaissance au cours de l'exercice de sa mission : "Ils révèlent au procureur de la République les faits délictueux dont ils ont eu connaissance, sans que leur responsabilité puisse être engagée par cette révélation."

Le commissaire aux comptes n'a pas à rechercher activement les faits délictueux commis au sein de l'entité qu'il contrôle. Toutefois, étant investi d'une mission permanente de contrôle par la loi, il lui appartient de mettre en œuvre les mesures nécessaires à la prise en compte de risques de survenance d'irrégularités ou d'inexactitudes et de se montrer vigilant dans la conduite de sa mission.

Si la responsabilité du commissaire ne peut, par principe, être engagée pour avoir révélé, il pourrait, en revanche, être poursuivi, pour non révélation délibérée de faits à caractère délictueux.

Prévention des difficultés

Lorsque, dans l'exercice de ses fonctions, le commissaire aux comptes constate des faits de nature à compromettre la continuité de l'exploitation, il en saisit le président ou le dirigeant de la société ou de la personne morale qui doit lui répondre.

En fonction de cette réponse, des mesures prises, de la persistance des faits, le commissaire aux comptes peut être conduit à appeler le conseil d'administration ou l'organe équivalent à en délibérer puis, s'il y a lieu, à présenter un rapport à l'assemblée générale qu'il peut convoquer lui-même en cas d'urgence.

Missions particulières

Les commissaires aux comptes sont souvent chargés de missions particulières, notamment en tant que commissaires aux apports et commissaires à la fusion.

Ancienne norme professionnelle du référentiel CNCC 7-101, §2

L'intervention d'un commissaire aux apports résulte des articles du Code de commerce L. 225-8,L. 225-14 et L. 223-9 relatifs à la constitution des sociétés par actions et des sociétés à responsabilité limitée, des articles L. 225-147 et L. 223-33 applicables en cas d'augmentation de leur capital, des articles L. 236- 10, L . 236-16 et L. 236-24 concernant les cas de fusion, scission et apport partiel d'actif, de l'article D. 64-1 afférent aux cas d'apport en nature et D. 260 afférent aux fusions et aux opérations assimilées.

Ancienne norme professionnelle du référentiel CNCC 7-102, §2

En application des dispositions de l'article L. 236-10 (L. 236-23 pour les sociétés à responsabilité limitée) du Code de commerce, le commissaire à la fusion vérifie que les valeurs relatives attribuées aux actions (ou parts) des sociétés participant à l'opération sont pertinentes et que le rapport d'échange est équitable.
Il établit un rapport sur les modalités de l'opération dont le contenu répond aux dispositions légales précitées et dans lequel il exprime son avis sur le caractère équitable du rapport d'échange proposé en tenant compte, le cas échéant, des observations formulées sur la pertinence des valeurs relatives.

Modalités de l'exercice

Une mission permanente

Selon la loi, à toute époque de l'année, les commissaires aux comptes, ensemble ou séparément, opèrent toutes vérifications et tous contrôles qu'ils jugent opportuns et peuvent se faire communiquer sur place toutes les pièces qu'ils estiment utiles à l'exercice de leur mission et notamment tous contrats, livres, documents comptables et registres de procès verbaux.

Ces investigations peuvent être faites tant auprès de la société que des sociétés mères ou filiales et auprès de l'ensemble des entreprises comprises dans la consolidation.

Les commissaires aux comptes peuvent également recueillir toutes informations utiles à l'exercice de leur mission auprès des tiers qui ont accompli des opérations pour le compte de la société. Toutefois, ce droit d'information ne peut s'étendre à la communication des pièces, contrats et documents quelconques détenus par des tiers, à moins qu'ils n'y soient autorisés par une décision de justice.

Le secret professionnel ne peut être opposé aux commissaires aux comptes sauf par les auxiliaires de la justice.

Exécution des missions

Pour l'accomplissement de leurs contrôles, les commissaires aux comptes peuvent, sous leur responsabilité, se faire assister ou représenter par tels experts ou collaborateurs de leur choix, qu'ils font connaître nommément à la société. Ceux-ci ont les mêmes droits d'investigation que les commissaires.

Si plusieurs commissaires aux comptes sont en fonction, ils peuvent procéder séparément à leurs investigations, vérifications et contrôles, mais ils établissent un rapport commun. En cas de désaccord entre les commissaires, le rapport indique les différentes opinions exprimées.

Tout rapport ou tout document d'une société de commissaires aux comptes dans l'exercice de sa mission légale doit comporter, indépendamment de la signature sociale, la signature de celui ou de ceux de ses membres commissaires aux comptes qui ont eu la responsabilité de l'établissement de ce rapport ou de ce document.

Outre les contrôles que les commissaires aux comptes peuvent effectuer dans les entreprises comprises dans la consolidation, la certification des comptes consolidés est délivrée après examen des travaux des commissaires aux comptes des entreprises consolidées ou, à défaut, des professionnels chargés de leur contrôle.

Dans l'exercice de leurs missions les commissaires aux comptes doivent se conformer aux normes d’exercice professionnel homologuées par le ministère de la justice et à la déontologie des commissaires aux comptes. L’ancien référentiel normatif de la CNCC a désormais une valeur de doctrine. 

Programme de travail

Les travaux du commissaire aux comptes font l'objet d'un programme de travail établi par écrit. Celui-ci tient compte de la forme juridique de l'entreprise, de sa nature de ses activités ainsi qu'éventuellement des contrôles exercés par l'autorité publique.

La norme d'exercice professionnel, NEP-300 "Planification de l'audit", homologuée par arrêté du 6 octobre 2006 et correspondant à l'adaptation de la norme ISA 300 guide le professionnel dans la mise en œuvre de la planification de son audit des comptes ainsi que dans l'élaboration de son plan de mission et de son programme de travail. Ce programme décrit les diligences estimées nécessaires ; il indique le nombre d'heures de travail et les honoraires correspondants.

Pour les entreprises les plus importantes, les sociétés cotées, les établissements de crédit et quelques autres types d'entreprises, le nombre d'heures de travail et les honoraires sont fixés d'un commun accord entre les parties. Pour les autres entreprises, un nombre d'heures normal est fixé par décret en fonction des grandeurs comptables. Il s'agit de nombres “normaux” auxquels il peut être dérogé en fonction des nécessités propres à chaque programme de travail.

Les demandes de dérogation sont adressées au président de la compagnie régionale.

Les éventuels différends relatifs au programme de travail ou à la rémunération des commissaires aux comptes relèvent de la compétence des chambres de discipline en cas de non-conciliation devant le président de la compagnie régionale.

Relations avec les dirigeants

Les commissaires aux comptes portent à la connaissance du conseil d'administration ou du directoire et du conseil de surveillance, selon le cas :

  • Les contrôles et vérifications auxquels ils ont procédé et les différents sondages auxquels ils se sont livrés ;
  • Les postes du bilan et des autres documents comptables auxquels des modifications leur paraissent devoir être apportées, en faisant toutes observations utiles sur les méthodes d'évaluation utilisées pour l'établissement de ces documents ;
  • Les irrégularités et les inexactitudes qu'ils auraient découvertes ;
  • Les conclusions auxquelles conduisent les observations et les résultats de l'exercice comparés à ceux du précédent exercice.

Ils sont convoqués à la réunion du conseil d'administration ou du directoire, selon le cas, qui arrête les comptes de l'exercice écoulé, ainsi qu'à toutes les assemblées d'actionnaires.

Dans le respect des règles d'indépendance, les commissaires aux comptes peuvent donner les avis et conseils nécessaires pour assurer la fiabilité des comptes, le fonctionnement régulier des procédures comptables, la qualité de l'information financière et la régularité de certaines opérations particulières.

Les commissaires aux comptes peuvent, dans certaines formes sociales, convoquer l'assemblée générale en cas de carence ou de paralysie des organes de gestion.

Comité d'entreprise

Les commissaires aux comptes peuvent être convoqués par le comité d'entreprise pour donner des explications sur les différents postes des comptes annuels ainsi que sur la situation financière de l'entreprise.